我国地方政府还掌握了一些特殊资产，主要包括：公益性资源，如公路、桥梁、公园和学校等；自然资源，如土地、矿产、动物和植物等；文物等文化遗产。对于公益性资源，从理论上讲，政府有义务使用公益性资源为社会提供服务，并不应当将其作为政府资产。但目前一些公益性资源也能为地方政府提供诸如过路费、门票和学费等收入；且地方政府也可能改变公益性资源的性质，将其转变成可以获得收益的营利性资源。对于自然资源，土地出让金目前构成了我国地方财政的重要收入来源。如果不将其记为资产，将严重影响投资人对于政府信用的评估，会导致资产负债表的意义下降。但当届政府不可能将地方政府控制的所有土地资源都进行转让，这样会严重影响下届政府的可持续能力，所以土地类资产中哪些应该计入资产，哪些不能也存在争议。此外，对于我国70年的土地使用权，持有人持有到期以后的土地资产如何入表，现在又应当如何计算，也存在争议。对于文化遗产，政府可以通过变卖其中的一些获得收益，但如果大量出售重要文物可能会激发社会公众的不满。对于特殊资源，我国的产权界定始终不清，是否应当入表，又应当如何入表，存在困境。

五、完善地方政府资产负债表编制的对策

针对上文指出的我国地方政府资产负债表编制中遇到的困境，本部分提出了相应的对策建议，既包括长期的治本的对策，也包括短期的治标的对策。寄望以下对策对于完善我国地方政府资产负债表的编制能提供有益参考。

1改制国有企业，剥离异化职能

解决国有企业的入表困境，根本在于理顺市场和计划的关系。从长远来看，政府应改变国有企业的职能。首先，逐步推动国退民进，可以由市场解决的问题留给市场，进一步降低国有企业在国民经济中的比重，从而同时减少政府的资产与负债。其次，逐步剔除城投公司，将本来应当由政府自身完成的工作转回政府，且在地方债发行提速的大背景下，城投公司的职能也逐步削弱。最后，对于同时兼具公益性职能与非公益性职能的国有企业进行业务剥离，从而明确企业性质。将公益性国有企业的资产与负债直接并入政府资产负债表，将地方政府在非公益性国有企业的股权以权益形式计入资产。在目前国有企业改制有效推动之前，笔者认为关键是做好国有企业职能划分，对于兼具双重职能的企业，较好的方法是对两部分业务分别做账，并采用上述两种方法进行处理。或者根据审计署此前对于融资平台的认定标准，将混合属性的公司归入其中的某一种类型再进行处理。2014年10月17日财政部下发的《地方政府性存量债务清理处置办法（征求意见稿）》对平台公司政府融资职能的剥离也提出了相应的具体要求。

2理顺中央和地方的关系，撤销隐性担保

我国地方债发行中遇到的核心障碍就是中央政府与地方政府的关系难以理清。要求地方政府承担偿债义务，就是要取消中央政府对于地方政府的隐性担保。提高地方政府的独立性，使其从类似于中央政府的分公司过渡到类似于中央政府的子公司。而实现地方政府独立性的前提，应当是地方政府具有较为独立的财权和事权，地方政府用其自身留存的财政收入可以解决经济建设的需要，而无需中央政府大规模的补贴。从资产负债表的编制对象而言，本身就应当具有独立的身份。且资产负债表的编制基础也是由地方政府独立承担债务，市场通过对资产负债表的分析以确定地方政府的偿债能力。地方政府的独立性与资产负债表的编制本身属于本与末的关系，而目前在地方政府独立性尚未确立之前，编制资产负债表必然遇到困境，所以目前的编制更多的是一种方法上的尝试，并且是对资产负债规模的估算。笔者认为在编制资产负债表的过程中，可以剔除中央政府对于地方政府的或有支持，包括可能的转移支付和隐性担保。一方面，当前的资产负债表更多的是对地方政府的政绩考核，用来判断偿债能力的作用还相对有限；另一方面，政府支持将来会逐渐减弱，即使目前花较多精力完善了相应的编制工作，将来的实践意义也不大。

3完善社保制度，严格审慎入表